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    税制改革

    关于增值税转型的调研


    2005-07-25 10:16:15 | 来源:中国税务学会 | 作者:邓晓姝


    ??? 自1994年税制改革全面推行以来,我国税收事业迅猛发展,社会主义市场经济体制初步建立,但随着经济结构的进一步调整与完善,以及资产重组和技术改造步伐的加快,现行增值税制度与经济运行中的矛盾亦越来越突出。
    ??? 十一届三中全会以来,党中央与时俱进,求真务实,提出《关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》,对今后一段时期税收体制改革提出了明确目标,并将增值税转型视为税制改革的第一要务。在《决定》中明确提出税制改革必须根据经济发展的格局、社会进步的程度和国际经济现状来择机推进,渐进推动,既要以点带面,又要循序渐进。
    ??? 一、增值税的类型转型的必要性
    ??? 现代意义的增值税是1954年法国首先实行的,在其后的50年间,迅速在全世界范围推行。就外购固定资产的处理方式不同,可将增值税划分为三大类型,即生产型增值税、收入型增值税、消费型增值税。
    ??? 1994年我国进行税改时,之所以选择了生产型增值税,主要基于两点考虑:一是由于计税基数较大,有利于财政收入的增长,二是有利于国家控制投资规模,防止企业盲目采购,囤积物资和设备的倾向。但随着时间的推移,我国经济形势发生了很大变化,这也使现行的生产型增值税的弊端充分暴露。
    ??? 1.切断了增值税的征收链条,重复课税因素并未完全消除,有悖于增值税建立的初衷,在一定程度上仍然阻碍了市场经济的发展。
    ??? 2.基础产业和高新技术产业由于资本有机构成较高,投资资本支付的增值税得不到抵扣,等于要多付一笔“投资税”,有悖于我国的产业政策。
    ??? 3.内陆地区采掘业等基础产业比重大,基础产业资本有机构成较高,税负高于沿海地区加工工业,不利于缩小地区经济差距。
    ??? 4.产品出口成本中,由于固定资产价值所含已征税款得不到退税,等于出口产品背负着不予退税的“投资税”与人竞争,不利于扩大我国产品出口。在进口产品上,由于进口产品比国内产品少了这一笔“投资税”而增强了竞争力。这就无异于带着枷锁与人赛跑。
    ??? 5.使增值税的发票交叉审计功能弱化,增加了征管难度,使税源流失难以控制。
    ??? 因此,对增值税转型问题,我们应该统一思想,转变认识,充分认识到增值税转型的必要性。
    ??? 二、增值税转型的可行性
    ?? (一)增值税转型对我国财政收入的巨大冲击
    ??? 增值税转型是趋势,不过增值税作为中国第一大税种,占到国家税收总额的40%至50%。一旦转型,受冲击最大的将是国家财政。
    ??? 据有关人士介绍,如果在全国范围内准行增值税改革,按照2000年的数字,大约要拿出800亿的财政资金,按2003年数字测算大约要拿出1300亿资金。
    ??? 就国家统计局的数字显示,2001年东三省地区的增值税收入共142亿元,占当年国家增值税税收总额的11%,以此计算,东三省的财政将减收100亿元,而相对东三省的企业而言,相当于每年多增加100亿元的收入。
    ??? 众多的数字表明,增值税转型过程中将面临着巨大的改革成本。退一步讲,即便是撇开财政收入不谈,光是增值税转型所带来的全国财税系统成千上万名职员和企业界相关人士的培训以及财务账目、报表、设备、软件更新等种种问题也将是一个浩大的工程。
    ??? 但我们也应该清醒的认识到1994年税制改革后,国家财政状况逐年好转,财政收入占GDP的比重逐年攀升,中央财政收入占全国财政收入的比重稳定在50%左右。2001年以来,我国经济增长加快,企业经济效益明显改善,税收收入在连续几年较高增长的基础上继续保持较快增长。
    ??? 2001年全年完成税收收入首次突破1.5万亿元,达到15172亿元,比上年增长19.8%,增收2511亿元。2002年全国税收收入17003亿元,比上年增长12.1%,增收1831亿元。财政状况的改善为增值税的转型提供了可能。此外,如果这项政策能够出台,将部分地补充企业自身固定资产更新改造资金的不足,同时,还会有效地促进企业外部资金的投入。
    ??? 因此,增值税转型未必是单纯的财政减收的问题,在刺激投资之后,整个产业的蛋糕会做大、做强,产业发展了,财政税收自然不会吃不饱。
    ?? (二)增值税转型面临投资过热的尴尬
    ??? 有关专家表示,1994年,中国因为遇到通货膨胀和投资过热问题,开征了生产型增值税。现在为了吸引民间投资,准备将生产型增值税转型为消费型增值税的时候,却又遇到了投资过热的问题。如果现在就将增值税转型,无疑会加重投资过热。
    ??? 更有观点认为,税制改革最终要为现实经济服务,建立起适应中国的社会主义市场经济体制。增值税转型改革的根本意图,就是要促进和鼓励投资。但在当前投资过度膨胀的情况下,出台增值税转型的政策无异于火上浇油。从目前的情况看,原来对增值税转型的估计过于乐观。
    ??? 从理论上说,税制改革必须与当时所面临的宏观经济环境以及宏观调控政策结合起来,由于形势的变化始料不及,在此情况下,增值税如进行转型改革,进一步促进企业投资,势必和当前宏观调控的方向形成冲突,并可能放大这一冲突。因此,改革的步骤将会有所放缓。
    ??? 在本来就投资过热的状况下,推行刺激投资的增值税转型试点,将使试点效果的信号失去真实性和参考性,试点的结果难以推广,甚至不具有推广的价值。
    ??? 三、试点如何进行
    ??? 去年10月的十六届三中全会做出了实施增值税转型的决定,此后国务院决定在东北三省的八个行业,即设备制造、石油化工、冶金、船舶制造、汽车制造、高新技术、军品和农产品加工业先行试点,对这些行业新增机器设备的固定资产的税金给予抵扣。此举具有明显的刺激设备投资的作用。东北三省先行试点的八大行业里不少行业恰好是现在投资过热的行业。
    ??? 但我们认为中央做出的增值税转型在东北先行试点和当前宏观经济形势的发展还要区别看待。由于目前的投资过热具有明显的结构性的特征,主要集中在几个行业和东部的一些省份。而中西部地区发展还是很不平衡,甚至有些地方很滞后。中央提出振兴东北老工业基地,是作为统筹区域经济协调发展的一个重要组成部分。基于区域经济发展的总体战略考虑,增值税转型东北试点关键是要做好方案设计,以及选择好推出时机。税制改革和当前的形势关联比较大,税制改革应该统筹宏观经济的环境,考虑宏观调控的需要,这样才能更加发挥税收对中国经济调节的作用。
    ??? 增值税转型的注意事项及转型方案设计
    ?? (一)增值税转型是一个循序渐进的过程,不可一蹴而就。为了避免转型给财政造成巨大的压力,我国增值税的转型应逐步实行
    ??? 第一、按照国家产业政策,选择若干对资本品重复征税比较严重的行业或国家需要鼓励发展的行业,关系到国家前途的高新技术等,以及进项税额少、设备消耗大的采掘业等实行消费型增值税。这既符合我国的产业政策导向,又可以缓解财政的压力且征管困难较小。
    ??? 第二、从振兴东北老工业基地的战略分析以及东北老工业基地的实际状况,选择在东北进行试点且根据行业特点进行选择。目前,中央“11号文件”宣布对东北老工业基地的扶持政策中,明确提出了减债卸负、财政税收支持、项目投融资以及就业、社保等。可以说,要振兴东北老工业基地首先要为企业创造振兴的条件,而“减债卸负、税收支持”构成了其中一个十分重要的内容。日前,国家发改委也批准了“振兴东北”第一批100个项目,总投资额达610亿元,在这些项目的分配中,辽宁获得52项;黑龙江获得37项;吉林获得11项。这些项目有些是新上的,有些是设备更新、技术改造,如果增值税转型的改革不及时跟进,势必还会导致重复征税,影响东北的投资、产业结构调整和技术升级。所以东北增值税转型试点就意味着为东北的企业“减税”,意味着为企业卸负。据悉,增值税转型在东北试点行业范围包括装备制造业、石油化工业、冶金工业、船舶制造业、汽车制造业、高新技术产业、军品工业和农产品加工等8个行业,这8个行业在缴纳增值税时可以抵扣当年新增机器设备部分所含的进项税金,这将使几乎所有企业的税收负担在改革后都有不同程度的降低。
    ??? 就数字分析而言,我国税收增长点的不断攀升,国家完全有能力承担这部分的财政开支。且从长远来看,这项政策的出台,将部分补充企业自身固定资产更新改造资金的不足,有效促进企业外部资金的收入,将产业做大、做强,创造新的利税点,最终实现双赢。
    ??? 因此,这样做的好处是:一是用空间换取了时间,缓解财政减收的压力;二是避免一哄而起的无序局面,保证市场的稳定;三是调整产业结构,为振兴东北老工业基地提供政策支持。
    ?? (二)增值税转型中面临另一大矛盾将集中在新增固定资产与存量固定资产的处理上
    ??? 转型方案一:增值税由生产型一次转为消费型。对固定资产增量所含税金允许购进抵扣,存量因素不作调整。即转型后允许企业当年新增固定资产(含动产与不动产)的进项税额一次进入抵扣。对转型前企业拥有的存量固定资产所含税金不予抵扣。实施该方案考虑不动产进入抵扣,则必须要求将建筑安装业和销售不动产同时纳入增值税征收范围,以实现增值税征、扣范围的统一。
    ??? 方案的可行性分析:仅考虑固定资产增量,一次性转型方案最大的优势在于政策统一,扣除计算依据准确,便于操作实施。从减轻企业负担和增加地方收入角度考虑,该方案会受到普遍欢迎和支持。从强化增值税内控机制角度考虑,其积极效果也是非常明显的。从财政收入角度考虑,也完全在承受能力之内。
    ??? 需要考虑的是,该方案应该与建安行业纳入增值税征收范围和取消进口机器。设备税收减免优惠同步实施。这样,既保持了增值税政策实施的统一,又有利于规范操作,有利于增值税内控机制的发挥和征收管理的加强,实施效果将会更理想。
    ??? 转型方案二:实施增值税分步转型方案,即目前增值税征扣范围统一的前提条件下,允许将企业用于生产经营的机器设备等动产在购进时一次抵扣。
    ??? 方案的可行性分析:该方案最大的优势在于可操作性强,改革震动小,实施不需要调整地方财政收入分配基数,且有利于促进企业内涵扩大再生产,实现技术进步。从财政角度考虑,亦在国家财力的承受范围之内。
    转型方案三:“有选择”地分步转型,即允许增值税一般纳税人企业用于生产经营的全部机器。设备增量一次性全额抵扣,同时对存量中的机器、设备所含增值税税额在 3 年内分期抵扣。
    ??? 方案的可行性分析:该方案由于考虑了存量资产抵扣,更能体现政策实施的整体统一性。仅考虑机器设备先行抵扣,可以不要求建安行业同步实施,有利于促进企业技术进步和实施内涵扩大再生产,提高投资效率。该方案的不可行之处在于,机器、设备存量形成期限长,政策实施多样,情况复杂,核算不统一,分类不明确,计价不准确,准确计算机器、设备存量价值困难很大,加之历年享受免税进口机器、设备的情况更为复杂,且无完整的记录可查,因此要做到准确计算剔除该类资产影响的税收是不可能的。在预见上述问题的情况下,我们建议不采纳此方案,以保证财务会计核算的严谨性和可操作性。
    ??? 基于上述分析,我们认为在增值税转型过程中,还应出台相关配套政策:
    ??? 1.全部取消对进口和境内采购机器设备实施的增值税减免政策,包括税收减免、先征后返等。因为转型后,购进的机器、设备允许进入抵扣,再保留上述政策实施已没有实际意义。
    ??? 2.对转型前三年内新建资本密集型企业,如高科技企业、基础原材料生产企业等可实施加速折旧的措施。这样既考虑了该类行业的具体情况,又不至形成税款的重复抵扣。
    ??? 3.固定资产存量因素是增值税转型政策处理难点之一。转型不考虑原因在于存量资产形成时期较长,期间政策实施几经变化,国家针对固定资产投资先后执行的政策有所得税前还贷、新增流转税还贷、融资租赁、财政无偿投资、财政贴息投资、机器设备免税进口和国内购买先征后返。此外实践中还存在对固定资产抵扣的不规范操作,要准确计算固定资产存量所含税金因为找不到可以利用的凭据而成为不可为之事。且任何一项政策的切换都会对企业利益带来不同程度影响,这种影响不可能通过人为措施调整均衡,因此不主张在转型时考虑存量资产的抵扣。
    ??? 4.增值税转型另一难点问题在于,固定资产增量全部允许抵扣则必须同时考虑将建安行业和销售不动产同时纳入增值税的征收范围。实施该方案还必须同时考虑对地方收入分成基数的调整。我们建议以2000年或2001年各地区建安行业的实际税收收入作为调整地方分成比例。
    ??? 通过上述分析,笔者认为第二种转型方案应更具有优越性。我们通过调研以沈阳第一机床厂为例将相关数据进行比较:
    ??? 沈阳第一机床厂成立于1935年,1993年与中捷友谊厂、沈阳第三机床厂和辽宁精密仪器厂成立沈阳机床股份有限公司,转为股份制企业,该公司于1996年在深圳证券交易所上市。沈阳第一机床厂是沈阳机床股份有限公司的直属企业,是中国规模最大的综合性机床制造厂和国家级数控机床开发制造基地。工厂于1996年通过ISO9001质量体系认证。工厂拥有按专业化格局组建的现代化零件加工、部装、总装、喷漆包装等20个车间,工艺手段、装备实力处于国内同行业顶尖水平;工厂设有部属二类科技研究所--沈阳车床研究所和工艺处、计量检验处等技术处室,研发实力十分强大。工厂的产品主要分为数控机床、专业机床、普通机床三大类。多年来,工厂一直以装备中国为己任,到目前为止已经为国内外制造业累计提供了二十余万台金切机床,正在向着建设中国数控机床开发制造基地的目标阔步前进。
    ??? 企业从2000年至2003年为国家上缴税金8077万元,利润总额5267万元,利税总额13346万元。2001年至2003年分别出口创汇233万美元、226万美元、239万美元。
    ??? 企业93年改制之初固定资产原值28250万元,净值12991万元。94年以后企业主要经历了世界银行的改造项目。世界银行的改造项目是世界银行对中国机床制造行业的整体改造项目,该项目期限为十年。到2003年止,共新购置了立式镗铣加工中心、卧式加工中心、龙门导轨磨床、床身导轨、淬火机、龙门五面体加工中心等机械设备近五十台,价值近3亿元(含税)。2003年企业固定资产原值60749万元,净值35565万元。该厂综合折旧率6%左右。
    ??? 2001年企业新增固定资产10201万元
    ??? 其中:机械设备????? 7659万元
    ????????? 房屋建筑物??? 1719万元
    ????????? 车辆????????? 6万元
    ??? 生产型增值税
    ??????? 应交增值税??? 1861万元
    ??????? 消费型增值税(按转型方案二测算)
    ??????? 应交增值税??? 1352万元
    ??????? 影响企业利润??????? 55.9万元

    ??? 2002年企业新增固定资产22511万元
    ??? 其中:机械设备????? 12205万元
    ????????? 房屋建筑物??? 8427万元
    ????????? 车辆????????? 1109万元
    ??? 生产型增值税
    ??????? 应交增值税??? 1168万元
    ??????? 消费型增值税(按转型方案二测算)
    ??????? 应交增值税??? 856万元
    ??????? 影响企业利润??????? 34.32万元

    ??? 2003年企业新增固定资产1356万元
    ??? 其中:机械设备????? 492万元
    ????????? 房屋建筑物??? 12万元
    ????????? 车辆????????? 304万元
    ??? 生产型增值税
    ???????? 应交增值税??? 2571万元
    ??? 消费型增值税(按转型方案二测算)
    ???????? 应交增值税??? 2500万元
    ???????? 影响企业利润?????? 7.81万元
    ??? (三)深化改革、完善税制,适当降低财政对增值税的依赖度
    ??? 目前,我国增值税收入占税收收入总额的比重高达45%左右,局部地区甚至高达60%以上,各级财政特别是落后地区财政对增值税的依赖程度很大。从税制角度上讲,增值税“一税独大”,严重制约其他税种作用的施展,税收杠杆整体功能弱化。从财政角度上讲,财政过度依赖增值税,不仅可能把增值税逼到山穷水尽的境地,而且自身风险凸现。从经济的总体运行上讲,由于增值税始终要成为商品价格的组成部分,增值税收入太大,不可避免地会给物价稳定造成威胁。正因为如此,世界上普遍推行增值税的国家几乎都把增值税收入占全部税收收入的比重控制在25%之内,很少有超过25%的。增值税太大,对其改革成为牵一发而动全身,特别是关系到财政收入的保障问题,往往不得不瞻前顾后而不能改革彻底。在本次增值税改革中,尽可能从降低增值税比重上考虑,以降低增值税、财政及经济运行风险。


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